财务报表保险审计制度重构研究.docx

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1、审计独立性逐渐现为评价注册会计卿帝升辰受上下的关把指标，也成为注册会计师市计的根本原则.但由于代理审计业务的价有制度安排所造成的审计业务W托人与被审计对京的空合和审计执业环境的特殊化，因审计的不独立而造成的诉讼发件逐年增加.在实践中,尤其是2002年安然等一系列事件的发生,引发了人a对现行审计制度的广泛讨论和席划反思,除韩班斯法案为枷保对上市公司的J1.及外,美国旭约大学的会计学教校乔斯华罗恩（J。ShUaRonen）提出建立财务报表保险制度（简称FSI）,“的是从沛头上用科注册会计师的1*克性，消除可能导致审计失取的制度他，起到“治本”作用，但其仅仅是审计制度更新安排的一种设想，其适用性仍需

2、送一步探讨。一、乔斯华罗巴（JoshuaRonen）的财务报袤保除M度乔斯华罗恩提出的财务报表保险制度是一忖斯型的独立审计理式,*根本总路龙：上市公司不再立接聘请会计师事务所对财务报表进H审计.向保险公司投财务报表保险,由保险公司瞪请会计师事务所对技保公司遣行审计，并根据风检评估的结果断定承保金较和保检皆华，对由千时务报表的不实陈述改漏报给投资者造成的损失，由保险公司负太向投诉者选行吩铁。根本流代如811所示。其中隐含的假设、前提包括：保检公司可以设上该险村：如果该制戊,设计合理，政府可以出台相关标泡：审计费用的支付应也保险公司更弥。道过对该制度避行分析.有以下关健忘需进一步探讨：（一）投保公

3、司进行投保前的风检评估主体没有界定如果保龄公司自己评怙,势必官要纪备相应的针时效审计客户受大锵报风险评估的专业人员,进一步加大公司的人力资源本标，但保检公司有的监拄评估过程，保证评估的合理性。如果从外部聘请专门的中介机构来进行,在终个业务琏条中又增加了一层壬杞代理关系，为保险公司、投保公司的寻租留下了空间.所以.为了保证评估的令理性保险公司还必须加大监理本找，而J1.要考虑该中介机构和即将参加总联程序中的审计业务的会计师事务所是否是一国.从保险公司和事务所各白的利我角度未肃，无论是否是一有，务所为了能簌得后跳的审计资格都会迎合保险公司的高保的、高保瞥军的强困，甘大评估的风险水平：不同的是.如果

4、不是一家,殍必会延长审计时间,增加费用，小把一代理关系更加复杂。由此=TJ1.,保险公司和外部评估枕树在该阶段的念图是一ft的.但评估风检的结果还受制于投保公司共否真正投保.（二）投保公司是否贝正投保的问避从图1所示的流假和步碟中可以看出，投保公司共有两次时扰即第（2）和第（6）步决定其是否投俵。在再步中，主委是俵隆公司向投保公司出具风险评佶结果以及相应的保护,保铃率，投保公司需要避过董事会玄股东大会来审议其保险方案,决定是否投保。由此可见.在该步既中容为选择投保的公司一矣农业绩就好、点大错报风险皎小的.因其公告券于投保这一行动4.花费本我相近的情况下还有利于自身信誉度的提升：另一矣是业绩爰、

5、立大播报较多的，宾参与投保有利干烧营风险的胎移，充分发挥保胜的杠杆效益。其余的公司会处于游离状态，是否投俵一方面取决于政策、法规的标准，另一方面取决于本钱收笈的分析决策。在扉步中，投保公司决议投保的就要技便事务所的审计,当事务所出具昨无保存这J1.的审计报告时.需要投保公司和保险公司之何更新商定保险曾率导事宜.投保公司也可决定速择放并投保。在此阶段双方的分声.因投保公司风松的加大，保险公司官委收取一定的风珍溢价，其实质就是保豚华隼的提高。而投保公司同弃而收在保华上升、风险转移和不投保时的已评估、审计皆M的支什，但仍需聘请事务所审计之间的抉择,如果没有相关规定的约束.财务报表保险制度的开展将很困

6、难。图1乔斯华罗恩的财务报表保睑制度的基本流程（三）审计业务委托关系的进一步发杂化在传统的审计模式卜,，委托关系主要表达为：股东大会一审计人一经营者.该模式下的主要矛盾一方面是公司股东大会的低审计费、高审计独立性与经营者的低审计独立性之间的开盾.另一方面是审计人与羟营者之间因实际的委托人与被审计人垂合而产生的经济利益矛盾.这些矛唐会在羟营者对审计人6直压或合谋的情形下以违背作为企业所有者代衣的股东大会的利益而激化，进而扰乱了整个审计职业市场，严重危宙审计独立性。在财务报表保险制度下，委托关系表达为：股东大会一保险公司一审计人一经计者。在该模式下.各利益主体之间的预期与传统模式下有所不同：股东大

7、会根本的预期是如果经营者舞弊则以高保费投保，以荻得预期的赔偿：反之，低保后投保：最终预期是以最小的代价抉取将来较大的保障.保险公司的预期是对舞弊的投保公司收取高额保费，对没彳i舞弊的投保公司收取低额保费，审计人的Bi期是获取合理的审计费用并维护自身的良好形象，在面时经营者的行贿行为时，还籥和外界的Si管、惩办力度相均衡，经营者的预期则是在选择舞弊和不舞弊之间进行寻求自身利益最大化的各种途径.可见,在该模式下审计业务的委托关系不仅表达在原先的审计人与股东大会之间、审计人与经营者之间，而口还表达在审计人与保险公司之间,如果保险公司将其时投保公司的评估业务实施外包，则委托一代理关系更加复杂，在财务报

8、去保险制度下，虽然切断了投保公司和审计之间的H接利益关系，有利于及少经苜者向审计人施压的可能性,但因两者的合谋而造成的独立性受损依然存在.（四）保险理赔的单一责任何Sj按照以上财务报表保险SM度的安排，如果因使用被审计客户的财务报衣及其相关资料所引发的损失由保险公司来负Ift赔偿,货任承当单一而且可能会产生新的利益、责任分配和道德风险问施.在传统的审计委托模式下,对被审计客户而言,为了防止因审计诉讼所造成的损失补偿.无论是尽职的或不太尽职的管理当局都会考虑内部控制等会计责任的胆行，即赔偿击任由被审计客户和会计怵事务所双方承当.但在财务报表保险制度下，因为保险理赔处于整个财务报表审计流程的最后一

9、个环节，单一的赔修五任方面可能导致被审计客户管珅.当局放松对会it责任的重视：另一方面会计师事务所也Ur能会放松对审计贵仔的申视。为了更好地解决审计独立性何麴.必须建立合理的机制来重新分配保险公司、会计师事务所和投保公司三者之间的利益、贡任何遨.二、财务报表保险制度的重构财芬报货保险制度的建立确实能切断投保公司和审计人之间特殊“羟济利益关系，符合设计者和广阔投资者初安，有利净化审计市场环境。而且从该制度推行所带动的效应来百，还可以带动保险市场的开展和监管机制的有效运行.婆于以上财务报表保险制度在推行中可能出现的质疑，笆者在保持其原理会的基础上进行了结构和程序上的词整（见图2、图3所示）,以增强

10、其适用性.（一）投保阶段为保证该制度的履行，建议要求所有被审计客户全部参加财务报去的投保业务，这样，有利于审计市场公平、公正的竞争；缩短被审计客户因是否投保所进行的决策程序，进而减少本钱费用的开支；及少保险公nJ、投保公司和审计人之间的各种寻租行为.在全部投保形式下,投保公M支付的保险费用既包含审计费用，还包含保险公司根据赔付概率计算的赂偿费期望、其他支出和利润,可能会大于目前状况下上市公司自行委托审计支付的审计商用,但一旦真正推行，由于保险行业的剧烈竞争，保险跋川将会在保证保除公司预计支出和社会正常利涧的情况下到达一个较低的水平。而且保险公司公开时不同公司收取的不同保费，可以产生很大的股价效

11、应和资源配置效应.投资人会将低保费高保额公HJ的会计报表可信度较高这一信息反映在公司段价的“溢价中：相反，投资者将对高保费低保额公司的股价蛤予一个折价”以保护自己.同时,通过保险的补偿机制又能有效降低投资者面临的投资风险，使投资人在审计失败后从保险公司获得相应保险解偿,（二）评估阶段如果所有的被审计客户都参加投保,保险公M工作Iih业务范围相对广泛.为了减少保险公司对第三方的监令、鼓耐本钱，提高风险评估的合理性、可怕性和缩短委托一代理链条，切断各利益主体之间的寻租行为，建议由保限公司自行为被审计客户做投保业务的风哙评估，该阶段的评估结果仅仅作为保险公司是否接受被审计客户投保申谛的初步判断标准，

12、而不是对投保公司投保额、保费率确实定标准，Cf审计阶段相对于传统审计模式而古，In然在财芬报衣保险制度下有更加复杂的利益关系,但可以看出.经营者行贿审计人的主要目的是降低其风险。如果审计人马经营者介谋，其I1.接表达是将非无保存意见的审计变成无保存意见.虽然这种情形在财务报衣保险制度卜出于宜接切断审计业务受托或审计费用支付会有所收弱。但不能完全杜绝,相应地.保险公司也可能行购或施出于审计人,扩大被审计客户风险、而非降低风险以此来保持其收益.结果是本来属于无保存意见的市计可能会变成非无保存意见，但这种情形可能性较小.可见，经营者与保险公司相互之间存在一定的制衡.羟首者要防止保脸公司利用审计人来扩

13、大风险、增加收益，保脸公司也娈防止经哲者通过行贿来利用审计人除藏风险.相对而言.对审计人独立性的监督贵仔更多地落在了保险公司的身上.所以.在该阶段的主要任务是加强对审计人的审计质量赛控.包括要求审计人内部审计质量体系、保险公H和经营者外部监督体系、政府主管部门外部监督体系和社会公众监督体系的建立.（四）理赔阶段在财务报表保险制度下，保险公司、投保公司和审计人三者都是审计业务利益的分享者,其直接收益表达在：保险公nj通过提供财务报表险种获取保费收入:投保公E通过财务报表投保转格局部公司风险,尤其是隐性风险：审计人通过接受委托审计业务获取审计收益，此外，审计人由于改变了现行审计制度的委托代理关系，取消了其与公司管理层的利益关联，独立性、社会声誉明显提高，收入也有所增加：而投保公司高质用的财务报表Ur以向投资者传递公司良好的信息，并产生很大的股价效应和资源配置效应,因此，财务报农保险审计制度的良好运行可以促进保险市场、审计市场、证券市场和谐行序的开展.但在这种“利益共沾制度下.如果保隆小故发生后的赔偿击任仅仅由保险公司承当，将很难促进投保公司会计员任、市计人审计贡任的履行,还必须相应建立“风险共担”机制，使保险公司、会计师任务所、投保公司三方同心用力，将损失减少到地低限度，